Die Betriebsstätte in der Praxis des internationalen Steuerrechts

Im internationalen Steuerrecht ist die Betriebsstätte das zentrale Tatbestandsmerkmal, um bestimmen zu können, ob Gewinne eines Unternehmens außerhalb seines Ansässigkeitsstaates besteuert werden dürfen. Veränderte Geschäftsformen und die zunehmende Digitalisierung, die es ermöglicht, ausländische Märkte zu bedienen, ohne dass es dort einer physischen Präsenz bedarf, haben dazu geführt, dass das traditionelle Betriebsstättenkonzept im Rahmen des BEPS-Projektes von G20 und OECD neu gefasst worden ist. Gleichzeitig bemühen sich EU, OECD und die Vereinten Nationen, einen neuen steuerlichen Nexus vorzugeben, um den Marktstaaten mehr Besteuerungsrechte einzuräumen, als das bislang der Fall war.
Diese Entwicklungen haben es notwendig gemacht, dieses Handbuch, das inzwischen in vierter Auflage vorliegt, einer Gesamtrevision zu unterziehen. Die Neufassung und -interpretation des Betriebsstättenbegriffs in den aktuellen Versionen von OECD- und UN-Musterabkommen wurde analysiert und kommentiert und anhand von Beispielen veranschaulicht. Der Gewinnabgrenzung zwischen Stammhaus und Betriebsstätte und den Möglichkeiten, die zunehmenden internationalen Besteuerungskonflikte zu bereinigen, wird breiter Raum gewidmet. Vorschläge von EU und OECD zur Neuverteilung von Besteuerungsrechten multinational tätiger Unternehmen werden zusammenfassend dargestellt. Möglichkeiten und Grenzen der Steueroptimierung mit Betriebsstätten und (hybriden) Personengesellschaften werden erörtert, unterlegt mit praktischen Erfahrungen, die der Autor im Zuge seiner Beschäftigung mit Betriebsstätten in vielen Ländern der Welt sammeln konnte.

Autorentext

Prof. Mag. Dr. Stefan Bendlinger ist Steuerberater und Senior Partner der ICON Wirtschaftstreuhand GmbH. Er beschäftigt sich seit 1982 mit internationalem Steuerrecht, war bis 1993 in der Steuerabteilung eines Industriekonzerns und ist seither als Berater grenzüberschreitend tätiger Unternehmen tätig. Er ist Fachautor, Vortragender und Lektor an Universitäten und Fachhochschulen im In- und im Ausland. Er ist Mitglied des Fachsenats für Steuerrecht der Kammer der Steuerberater und Wirtschaftsprüfer und facheinschlägiger Gremien im In- und Ausland.

Inhalt

Inhaltsverzeichnis Vorwort zur 2. Auflage V Vorwort zur 1. Auflage VII Abkürzungsverzeichnis XIX 1. Einführung 1 2. Die Ursachen doppelter Besteuerung 3 3. Internationale Steuerfälle systematisch gelöst 5 4. Doppelbesteuerungsabkommen 7 4.1. Sinn und Zweck von Doppelbesteuerungsabkommen 7 4.2. Das Verhältnis der Rechtsordnungen 8 4.2.1. Kollision nationaler Steuerrechtsordnungen 8 4.2.2. Die Stellung der DBA in der österreichischen Rechtsordnung 9 4.2.3. EG-Recht und nationales Steuerrecht 10 4.2.4. DBA-Recht und EG-Recht 12 4.3. Internationale Musterabkommen zur Vermeidung von Doppelbesteuerung 14 4.3.1. Das OECD-Musterabkommen 14 4.3.2. Das Musterabkommen der Vereinten Nationen 15 4.3.3. Multilaterale Abkommen 16 4.4. Anwendung und Auslegung von Doppelbesteuerungsabkommen 16 4.4.1. Völkerrechtliche Auslegungsgrundsätze 16 4.4.2. Die Bedeutung der OECD als DBA-Interpret 17 4.4.3. Auswirkungen geänderter Kommentarfassungen auf bestehende DBA 19 4.4.4. Bedeutung des OECD-MK für Nicht-OECD-Staaten 22 4.4.5. Konstitutive und deklaratorische Änderungen des OECD-MK 22 4.4.6. Verweis auf nationales Steuerrecht 23 4.4.7. Voraussetzung für die DBA-Inanspruchnahme 24 4.4.8. Die Bedeutung der DBA-Vertragssprache 25 5. Die Betriebsstätte im Unternehmensrecht 26 6. Die Betriebsstätte im österreichischen Abgabenrecht 28 6.1. Die Betriebsstätte im österreichischen Ertragsteuerrecht 28 6.2. Besonderheiten für Betriebsstätten von Steuerausländern in Österreich 29 6.3. Die Betriebsstätte im österreichischen Umsatzsteuerrecht 30 7. Die Betriebsstätte im zwischenstaatlichen Steuerrecht 33 7.1. Wechselwirkungen zwischen innerstaatlichem und DBA-rechtlichem Betriebsstättenbegriff 33 7.2. Historischer Abriss zum Betriebsstättenkonzept 35 7.3. Auslegung des DBA-rechtlichen Betriebsstättenbegriffs 36 7.4. Territoriale Abgrenzung nationaler Besteuerungsansprüche 39 7.5. Gewollte und ungewollte Betriebsstätten 39 8. Der Betriebsstättenbegriff im OECD-Musterabkommen 42 8.1. Die Betriebsstätten-Tatbestände im Überblick. 42 8.2. Die feste Geschäftseinrichtung als Betriebsstätte 42 8.2.1. Die Tatbestandsmerkmale 42 8.2.2. Die Einrichtung als Grundvoraussetzung 44 8.2.3. Die Geschäftseinrichtung 45 8.2.4. Fest als Tatbestandsmerkmal 47 8.2.5. Maschinelle Einrichtungen als Betriebsstätte 49 8.2.6. Verfügungsmacht über Geschäftseinrichtungen 50 8.2.6.1. Ausschließliches Nutzungsrecht an Einrichtungen 50 8.2.6.2. Mitbenutzung von Einrichtungen 52 8.2.6.3. Mitbenutzung im OECD-MK 54 8.2.6.4. Verfügungsmacht über Einrichtungen von Geschäftspartnern 55 8.2.7. Subjektbezogene Betrachtungsweise 57 8.2.8. Physisch verfestigte Präsenz 57 8.2.8.1. Die Wohnung des Arbeitnehmers als Betriebsstätte 57 8.2.8.2. Heimarbeitsplatz als Betriebsstätte im OECD-MK 59 8.2.9. Keine Betriebsstätte durch bloßes Tätigwerden 60 8.2.10. Das zeitliche Element 61 8.2.11. Unternehmerische Tätigkeit in der Geschäftseinrichtung 64 8.2.12. Keine Betriebsstätte bei Vermögensverwaltung 64 8.2.13. Überlassen von Wirtschaftsgütern 65 8.2.14. Arbeitskräfteüberlassung 65 8.2.14.1. Aktivleistung versus Passivleistung 65 8.2.14.2. Abgrenzung: Arbeitskräfteüberlassung/Werkvertrag 67 8.2.14.3. Arbeitskräfteüberlassung als Dienstleistungsbetriebsstätte? 68 8.2.15. Lohnveredelung 68 8.2.16. Das Objekt der Tätigkeit als Betriebsstätte 69 8.2.17. Verschiedene Aktivitäten in einem DBA-Staat 72 8.2.18. Kurzfristige, wiederkehrende Tätigkeiten 73 8.2.18.1. Der OECD-MK 2014 zu wiederkehrenden Tätigkeiten 73 8.2.18.2. Die österreichische Verwaltungspraxis 76 8.2.19. One Shot Projects 79 8.2.20. Tätigkeit ausschließlich im Quellenstaat 79 8.2.21. Beginn und Ende einer festen Geschäftseinrichtung 80 8.2.22. Grenzdurchschneidende Betriebsstätten 81 8.3. Betriebsstättenbegründende Dienstleistungen 81 8.3.1. Die Dienstleistungsbetriebsstätte im OECD-MA 81 8.3.2. Betriebsstätten-Ersatztatbestand im OECD-MK 81 8.3.2.1. Eine neue Betriebsstättenfiktion im OECD-MK 81 8.3.2.2. Dienstleistungen in Zusammenhang mit Bauausführungen und Montagen 83 8.3.2.3. Physische Anwesenheit im Quellenstaat 84 8.3.2.4. Die Besteuerung von Einzelunternehmern 85 8.3.2.5. Projektbezogene Betrachtungsweise 85 8.3.2.6. Anwesenheit und Tätigkeit als Voraussetzung 86 8.3.2.7. Missbräuchliche Nutzung der 183-tägigen Schonfrist 86 8.3.2.8. Gebot der Nettobesteuerung 87 8.3.2.9. Dienstleistungen als Hilfstätigkeiten 87 8.3.3. Die Dienstleistungsbetriebsstätte im UN-Musterabkommen 88 8.3.4. Abgrenzung zwischen Bauausführungen, Montagen und Dienstleistungen 89 8.4. Betriebsstätten und E-Commerce 90 8.4.1. Der Server als Betriebsstätte 90 8.4.2. Die Cloud als Betriebsstätte 91 8.4.3. Virtuelle Systeme als Betriebsstätten 91 8.5. Betriebsstätten in Zusammenhang mit Transportleistungen 92 8.5.1. Seefahrt, Binnenschifffahrt und Luftfahrt 92 8.5.2. Transportanlagen 92 8.6. Aufsuchen und Gewinnen von Bodenschätzen 93 8.6.1. Internationale Exploration 93 8.6.2. Suchen und Gewinnen von Bodenschätzen in internationalen Gewässern 94 8.6.3. Unternehmenstätigkeit auf Schiffen 95 8.7. Prima facie-Betriebsstätten 96 8.8. Bauausführungen und Montagen 98 8.8.1. Die Fiktionstheorie 98 8.8.2. Die Erläuterungstheorie 100 8.8.3. Betriebsstätte kraft Verantwortung 101 8.8.4. Begriffsbestimmung: Bauausführung und Montage 105 8.8.5. Beginn der Zwölfmonatsfrist 108 8.8.6. Unterbrechung und Hemmung des Fristenlaufes 111 8.8.7. Arbeitsvergabe in Baulosen 113 8.8.8. Ende der Betriebsstättenfrist 114 8.8.9. Wirksamwerden eines DBA bei laufenden Bau- und Montageausführungen 117 8.8.10. Nachbesserungsarbeiten und Mängelbehebung 118 8.8.11. After Sales Services 119 8.8.12. Mehrere Bauausführungen neben- oder nacheinander 119 8.8.12.1. Vermeidung von Missbrauch 119 8.8.12.2. Wirtschaftlicher un…